Материал 9

 

Некоторые вопросы налогообложения объектов, налоговая база по которым определяется как кадастровая стоимость[1].

 

Напомню, что в 2017 году по кадастровой стоимости облагаются объекты недвижимого имущества, включенные в соответствующие перечни объектов, определяемые органами власти субъектов РФ, в которых приняты законы о применении в качестве налоговой базы по объектам торгово-офисной недвижимости кадастровой стоимости. Также облагались налогом по кадастровой стоимости учтенные не в качестве основных средств жилые дома и жилые помещения (только в тех субъектах РФ, которые установили такую норму в своих региональных законах) и объекты недвижимого имущества иностранных организаций, не используемые в их деятельности в РФ через постоянные представительства.

 

Жилые дома и жилые помещения, не учитываемые в качестве ОС, облагаются  только по кадастровой стоимости и только в случае принятия соответствующего регионального закона (В 2017 году – в 33 субъектах РФ: Новосибирская, Новгородская, Курганская области, Чеченская республика, Республика Бурятия, Забайкальский край, Амурская, Кировская, Рязанская, Вологодская, Белгородская, Самарская, Тверская, Тульская, Свердловская, Магаданская, Ярославская, Калининградская, Брянская, Воронежская, Ивановская области, Алтайский край, Хабаровский край, Краснодарский край, Приморский край, Камчатский край, Республика Адыгея, Калмыкия, Карачаево-Черкесская, Дагестан, г. Москва, Санкт-Петербург, Ханты-Мансийский АО). Если соответствующие положения в закон субъекта РФ не внесены, такие объекты не облагаются налогом вовсе (письмо Минфина № 03-03-06/1/11187 от 04.03.2015).

Обратите внимание, апартаменты согласно Жилищному кодексу не относятся к жилым помещениям. Поэтому приобретенные или построенные для продажи апартаменты, учитываемые в качестве товара или готовой продукции, не подлежат налогообложению.

Также, как и объекты торгово-офисной недвижимости, жилые дома и жилые помещения облагаются налогом с момента регистрации права на эти объекты. Т.е. налогообложение их по кадастровой стоимости производится после постановки их на баланс в качестве, скажем, товара и после регистрации права собственности на них, с учетом даты определения кадастровой стоимости на эти объекты (например, письмо Минфина России № 03-05-05-01/14575 от 16.03.2016).

 

***

По торгово-офисной недвижимости включенные в соответствующий Перечень объекты недвижимого имущества облагаются налогом по кадастровой стоимости только у собственника или у организации, владеющей объектом на праве хозяйственного ведения (последнее положений действует с 2016 года). Организации, учитывающие такие объекты на балансе на праве оперативного управления, уплачивают налог в отношении этих объектов исходя из среднегодовой стоимости.

 При этом в случае перехода права по акту передачи, но до момента государственной регистрации перехода права, налог исчисляется в отношении фактически выбывшего объекта организацией, на которую зарегистрировано право.

То есть, например, если покупателем объекта из Перечня права еще не зарегистрированы, налогоплательщиком признается продавец-собственник (письмо Минфина № 03-05-04-01/4770 от 02.02.2016) (за исключением перехода права в порядке универсального правопреемства (письмо Минфина России № 03-05-04-01/68419 от 25.11.2015).

При этом указанным письмом № 03-05-04-01/4770 от 02.02.2016 Минфин разъясняет, что «объекты недвижимого имущества, учтенные на балансе в качестве товаров, не признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в соответствии со статьей 374 НК РФ, за исключением объектов недвижимого имущества, указанных в подпункте 4 статьи 378.2 Кодекса». Таким образом, если объект включен в перечень и законно учитывается в качестве товара, он не облагается налогом на имущество организаций. Исключение, как видим, составляют объекты жилфонда, учитываемые не в качестве ОС.

 

Торгово-офисная недвижимость облагается налогом по кадастровой стоимости в случае утверждения в субъекте РФ результатов определения кадастровой стоимости, принятия соответствующего закона субъекта РФ, определения до 1 января Перечня объектов и включения конкретного объекта в Перечень.

В 2017 году в 58 субъектах РФ торгово-офисная недвижимость облагалась налогом по кадастровой стоимости.

Поскольку в налоговые органы поступает информация из органов Росреестра о кадастровой стоимости и правообладателе каждого объекта, учтенного в кадастре, то у налоговых органов имеется возможность в автоматическом режиме проверять правильность заполнения Раздела 3 в отношении конкретного объекта, включенного в Перечень. 

Механизм проверки таков. Органы власти субъектов, формирующие Перечни, направляют в налоговый орган по субъекту РФ Перечни, детализированные до помещений (даже если на сайте субъекта РФ или сайте уполномоченного органа власти висит Перечень только зданий). Налоговый орган, получив информацию из уполномоченного органа власти субъекта РФ об объектах, включенных в Перечень, и о правообладателях таких объектов из Росреестра, сравнивает ее с данными деклараций, представленных конкретной организацией-правообладателем объекта. Если декларация с Разделом 3 не представлена в отношении конкретного объекта (например, не заполнен Раздел 3 вовсе, или организация, оспаривающая включение объекта в Перечень, пока представляет декларацию в отношении этого объекта с Разделом 2), у организации запрашивают причины этого.

 

Вопросы оспаривания включения объектов в Перечни[2]

 

Условием включения объекта в Перечень является не только соответствие объекта торгово-офисной недвижимости критериям, установленным в статье 378.2 НК РФ, но и критериям, установленным в региональном законе. Если объект соответствует таким критериям, но не был включен в Перечень, то он облагается налогом в этом налоговом периоде по среднегодовой стоимости.

Если же объект не соответствует установленным в региональном законе критериям (например, по площади), то организация может оспорить включение в Перечень на конкретный налоговый период в судебном порядке.

Например, определением Верховного суда РФ от 07.04.2016 № 11-АПГ16-4 требования организации, оспаривающей правомерность включения объекта в Перечень на 2015 год, удовлетворены, так как спорный объект имеет площадь менее 3000 кв.м., обозначенных в качестве критерия отнесения к торговым объектам, облагаемым по кадастровой стоимости в Республике Татарстан в налоговом периоде 2015 года.

В случае исключения объекта из Перечня по суду, организация пересчитывает налог за соответствующий налоговый период исходя из среднегодовой стоимости.

Что касается правомерности установления органом власти в законе субъекта РФ ограничений, например, по площади объектов, включаемых в Перечни, то данный вопрос рассматривался в Верховном суде РФ, который вынес решение о правомерности таких ограничений (определение от 15.06.2016 № 45-АПГ16-3).

 

В Перечень до 1 января календарного года, на который он определен, уполномоченным органом власти субъекта РФ, определившим Перечень, могут вноситься изменения и дополнения.

А изменения в части включения или исключения или редакционные правки (например, когда неправильно указаны кадастровый номер или адрес объекта) в течение или после налогового периода, на который определен Перечень, вносятся либо по суду (т.е. Перечни утверждаются нормативными правовыми актами субъектов РФ (см. Определение Верховного суда РФ от 23.06.2016 № 46-АПГ16-6), либо изданием в установленном порядке нового нормативного правового акта субъекта РФ (но согласно статье 5 НК РФ  это только в случае, когда улучшается положение налогоплательщика и в акте прямо сказано, что он имеет обратную силу).

 

Как известно, объекты могут облагаться налогом по кадастровой стоимости согласно положениям регионального закона и включаться в Перечни по различным основаниям, определенным в статье 378.2 НК РФ.

Так, достаточным основанием для признания административно-делового центра таковым и, следовательно, включения его в Перечень является то, что один из видов разрешенного использования земельного участка под объектом должен предусматривать размещение офисных зданий делового, административного и коммерческого назначения, для признания торгового центра торговым центром – один из видов разрешенного использования земельного участка должен предусматривать размещение торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания.

Также самостоятельным достаточным основанием для включения объекта в Перечень является предназначение для использования в соответствии с кадастровыми паспортами или документами инвентаризации или фактическое использование не менее 20 % площадей здания (помещения) в офисных или торговых целях.

Порядок фактического использования до издания общего порядка Минэкономразвития России определяется каждым субъектом РФ самостоятельно.

 

Довольно часто в судах оспаривается правомерность включения объектов в Перечни, в основном по основаниям несоответствия фактического использования объекта видам фактического использования, определенным властями при включении объекта в Перечень.

Зачастую организациям удавалось оспорить правомерность включения объекта в Перечень, когда основанием для включения объекта в Перечень являлся акт уполномоченного органа власти об определении вида фактического использования здания, составленный на основании визуального осмотра здания без доступа на объект. Повторный акт после обращения в суд подтверждал, что в здании менее 20 % используется под офисы/торговлю (например, Определения Верховного суда РФ от 21.04.2016 № 49-АПГ16-12, от 12.05.2016 № 49-АПГ16-14, от 07.07.2016 № 5-АПГ16-28, от 14.07.2016 № 5-АПГ16-31, от 14.07.2016 № 5-АПГ16-33, от 01.09.2016 № 5-АПГ16-44). Как правило, повторные акты об определении вида фактического использования зданий составлялись после обращения в суд и это не препятствовало судам в случае, если повторным актом определялось, что по этому основанию объект не должен включаться в Перечень, выносить решение в пользу налогоплательщика.

Однако, существует и другие решения высших судов (например, определения Верховного суда РФ от 14.04.2016 № 5-АПГ16-14, от 08.09.2016 № 5-АПГ16-43), когда составление акта повторного обследования в конце 2015 года (при этом актом подтверждено, что площади не используются под офисы) судом истолковывалось как не опровергающее вывод о наличии офисов в здании по состоянию на момент включения объекта в перечень на 2015 год в 2014 году.

В случаях, когда налогоплательщик не воспользовался правом на повторное обращение в комиссию для проведения повторного обследования фактического использования здания, судом требования налогоплательщика об исключении из Перечня не удовлетворяются (определение Верховного суда от 15.09.2016 № 5-АПГ16-46).

 

Как правило, суды при рассмотрении дел о правомерности включения в Перечень на основании определенного вида разрешенного использования земельного участка под объектом, включенным в Перечень, рассматривают все возможные основания для включения объекта в Перечень, т.е. оценивают и соответствие вида разрешенного использования земельного участка под объектом, и фактическое использование объекта[3].

Так, при рассмотрении дела о правомерности включения здания в Перечень на 2015 год по основанию вида разрешенного использования земельного участка «для размещения административных зданий, строений, сооружений промышленности, коммунального хозяйства, материально-технического снабжения, сбыта и заготовок» суд также принял во внимание, что здание фактически не используется для размещения офисов, торговых объектов, объектов общепита и бытового обслуживания. Суд решил, что наличие слов «административное здание» и «сбыт» не свидетельствует о том, что вид разрешенного использования предусматривает размещение офисных зданий делового и коммерческого назначения, торговых объектов, объектов общепита и бытового обслуживания (определение Верховного суда РФ от 08.09.2016 № 5-АПГ16-47).

Аналогичное решение вынес суд при оспаривании правомерности включения в Перечень на 2015 год объекта на основании вида разрешенного использования земельного участка «использование территории и дальнейшей эксплуатации зданий под административный и складской корпуса» как однозначно не свидетельствующего о размещении на нем офисных зданий делового, административного и коммерческого назначения (согласно акту обследования Госкомиссии вид фактического использования: 86,6 % - под склад, 12,35 % - помещения общего пользования) (определение Верховного суда РФ от 29.09.2016 № 5-АПГ16-58).

Иногда при рассмотрении подобных дел судами оценивается соответствие вида разрешенного использования земельного участка под включенным в Перечень объектом видам разрешенного использования согласно приказу Минэкономразвития от 15.02.2007 № 39 «Об утверждении Методических указаний по государственной кадастровой оценке земель населенных пунктов».

Так, соответствие вида разрешенного использования земельного участка «для размещения и последующей эксплуатации автосервиса с комплексом бытовых услуг[4] производства товаров народного потребления и под благоустройство» группе видов разрешенного использования земельных участков, предназначенных для размещения объектов торговли, общепита и бытового обслуживания (группа 1.2.5) согласно вышеупомянутому приказу Минэкономразвития № 39 не позволило организации оспорить включение в Перечень принадлежащего ей здания (определение Верховного суда от 14.07.2016 № 5-АПГ16-41).

А требования организации, владеющей согласно акту обследования фактического использования складом, не связанным с торговлей (100 % площадей), вид разрешенного использования земельного участка под которым «предназначенные для размещения производственных и административных зданий, строений и сооружений материально-технического снабжения, сбыта и заготовок»,  удовлетворены, т.к. вид разрешенного использования не соответствует кодам групп 1.2.5 или 1.2.7 приказа Минэкономразвития № 39 (определение Верховного суда РФ от 25.08.20165-АПГ16-60).

 

Отдельная категория дел – когда налогоплательщику удалось оспорить правомерность включения Перечень объекта недвижимости, более 20 % площадей которого использовалось под офисы, однако, при этом объект недвижимости входит в промышленный комплекс предприятия, составляет инфраструктуру промышленного предприятия, при этом в нем может располагаться управленческий или инженерный персонал  (определения Верховного суда РФ от 25.08.2016 № 5-АПГ16-59, от 07.04.2016 № 5-АПГ16-13, от 28.04.2016 № 5-АПГ16-21).



[1] С 01.01.2017 вступили в силу Федеральные законы от 03.07.2016 №237-ФЗ «О государственной кадастровой оценке»[1] и от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости», составившие новую правовую основу регулирования кадастровых отношений. Соответствующие изменения внесены в федеральный закон от 29.07.1998 №135-ФЗ «Об оценочной деятельности» и другие нормативные акты, в частности, в федеральный закон от 24.07.2007 №221-ФЗ, который стал называться «О кадастровой деятельности».

Если говорить обобщенно, изменения предусматривают новый порядок государственной кадастровой оценки, в том числе наделение бюджетных учреждений полномочиями, связанными с определением кадастровой стоимости, а также рассмотрения споров о результатах определения кадастровой стоимости. При этом предусматривается переходный период до 2020 года с определенными условиями параллельного действия старого и нового порядков. Таким образом, данные существенные изменения пока на отношения 2017 года в части исчисления и уплаты налога на имущество с кадастровой стоимости напрямую не повлияли.  

 

[2] Материал данного раздела базируется в основном на материалах судебных дел 2016 года. Дело в том, что именно прошлый год ставил и решал общие принципиальные вопросы в этой области. По мнению специалистов ФНС России, данный материал для 2017 года носит актуальный характер (принципиально новых аспектов и подходов в 2017 году не замечено).   

[3] Также, например, см. Апелляционное определение Верховного Суда РФ от 16.02.2017 № 59-АПГ16-17, которым удовлетворен иск об исключении из Перечня здания, фактически находящегося в заброшенном состоянии с видом разрешенного использования земельного участка «для размещения промышленных и производственных объектов», не предусматривающего размещения офисных зданий делового, административного и коммерческого назначения. Интересно, что при этом ВС РФ указал на необходимость исключения данного здания из Перечня с момента его утверждения приказом органа местной власти, а не с момента вынесения своего решения, поскольку тогда данное решение «не достигнет цели восстановления нарушенных прав и законных интересов административного истца».

 

[4] Интересно, что в 2017 году суд указал, что к возникающим правоотношениям не применяются положения ст. 346.2 НК РФ, в соответствии с которыми услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств не относятся к бытовым услугам. Ведь понятия, закрепленные в данной статье, применяются исключительно в целях регулирования вопросов налогообложения единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (апелляционное определение ВС РФ от 16.02.2017 № 5-АПГ16-117).